Довгий час оподаткування продажу автобусних квитків автостанціями як би підвисає в повітрі. Закон нічого не говорив про специфіку цих операцій, як би припускаючи, що оподаткування повинно здійснюватися в загальному, посредническом руслі. Податківці ж в листах описували нехай і ліберальний, але нізвідки не випливає порядок нарахування ПДВ (див., Наприклад, лист ДПАУ від 09.06.2011 р № 6896/5 / 16-1516 // «Податки та бухгалтерський облік», 2011, № 92, с. 4). Саме в цих роз'ясненнях з'явилася ідея обкладати тільки винагороду автостанції, а не всю вартість квитка. З появою п. 189.13 ПКУ (зміни внесені Законом України від 24.05.2012 р № 4834-VI ) Оподаткування не сильно змінилося. По суті в ньому прописали саме ту ідею, яку податківці просували в своїх старих листах.

Отже, згідно з п. 189.13 ПКУ в разі поставки відповідно до Законом про автотранспорт квитків на проїзд в автобусах та на перевезення багажу базою оподаткування є винагорода, яка включає автостанційний збір. У базу оподаткування не включається вартість перевезення, що перераховується перевізнику, і сума витрат на страхування пасажирів, яка перераховується страховій компанії.

Іншими словами, вартість самої перевезення в базу ПДВ у автостанції не включається. Такий підхід цілком зрозумілий. Справа в тому, що далеко не всі перевізники - великі транспортні компанії, зареєстровані платниками ПДВ. Серед них безліч тих, хто не бажає зв'язуватися з цим податком. Тому при загальній, посередницькій схемі ( п. 189.4 ПКУ ) Автостанцій довелося б сплачувати ПДВ з усієї вартості квитка, не маючи при цьому права на податковий кредит. Мабуть, тому законодавець запровадив ліберальний п. 189.13 ПКУ *.

У загальному вигляді відносини при продажу квитка виглядають приблизно так:

А тепер давайте більш детально розглянемо ланки цього ланцюжка.

послуги автостанції

Автостанція продає квиток пасажирові, до вартості якого входять:

- вартість проїзду автобусом (сума, за якою перевізник здійснює перевезення);

- автостанційний збір (плата за обов'язкові послуги, що надаються автостанцією, перераховані в ст. 36 Закону про автотранспорт );

- плата за послуги з попереднього продажу квитків (за наявності такої).

При цьому автостанція надає послуги і перевізнику.

Серед них - послуги з продажу квитків; організація прибуття та відправлення автобуса; інформування водія про умови дорожнього руху на маршруті і т. д. Конкретний перелік зазначено в ст. 36 Закону про автотранспорт (там же розмежовано, які послуги надаються пасажиру, а які - перевізнику), а також наводиться в договорі між автостанцією та перевізником, типова форма якого затверджена наказом Мінтрансу від 30.11.2010 р № 860.

Такі послуги підпадають під обкладення ПДВ, причому податкову накладну автостанція виписує на перевізника, який буде мати повне право на податковий кредит (якщо зареєстрований платником ПДВ). Момент виникнення податкових зобов'язань загальний: за правилом першої події. А таким буде отримання коштів від пасажира в оплату вартості квитка (момент виникнення податкових зобов'язань у ситуації, коли послуги надаються одній особі, але оплачує їх інша особа, ми описували в статті «Хто, кому, коли і як (основні правила складання податкової накладної)» // «Податки та бухгалтерський облік», 2014 року, № 81, с.4).

Для пасажира сума ПДВ, виділена в квитку, грає важливу роль, якщо він є представником платника ПДВ (наприклад, при відрядженні; для спрощення будемо надалі цього платника називати «пасажиром»). Загальновідомо, що підставою для податкового кредиту є не тільки податкова накладна, а й відповідно до п. 201.11 ПКУ транспортний квиток (за наявності перелічених у цій нормі реквізитів). Тому ніщо не заважає такому пасажирові збільшити податковий кредит з послуг, які надаються автостанцією пасажиру і обкладаються ПДВ.

А ось саму податкову накладну на ці послуги автостанція виписує в порядку, передбаченому п.14 Порядку № 1307 , Т. Е. За щоденними підсумками (див. Втратив чинність консультацію в категорії 101.28 БЗ, але в цьому відношенні нічого змінитися не повинно).

послуги перевезення

Інша справа - послуги перевезення. Автостанція ПДВ на них не нараховує і не включає до податкового кредиту. Проте податківці вважають, що цей ПДВ потрібно включати у вартість квитка, зрозуміло, якщо перевізник - платник ПДВ ( лист від 04.02.2016 р № 2382/6 / 99-99-19-03-02-15 ). Більш того, вони наказують це робити навіть тоді, коли автостанція які не зареєстровані платниками ПДВ.

А як же бути з податковим кредитом? Чи може на нього претендувати пасажир? Тут важливо розуміти, що послуга перевезення надається пасажиру безпосередньо перевізником. А раз є договірні відносини, а також документ, що дозволяє включити ПДВ до податкового кредиту (транспортний квиток), то вважаємо, що ніяких перешкод бути не повинно.

Чому ми говоримо саме про транспортному квитку як підставі для податкового кредиту пасажира?

Перевізник складає свою податкову накладну не на нього, і навіть не на автостанцію (хоча гроші отримує саме від неї). Податківці вважають, що вона виписується перевізником в порядку, передбаченому п. 12 Порядку № 1307 (Консультація в категорії 101.17 БЗ; вона втратила силу з 01.01.2016 р, однак в цьому відношенні нічого змінитися не повинно). Тобто податкова накладна виписується як на неплатника ПДВ *.

Пару слів про заповнення цієї податкової накладної. У графі «Отримувач (покупець)» вказується «Неплатнік», а в рядку ІПН - умовний ІПН «100000000000». Вважаємо, що цю податкову накладну можна виписувати за щоденними підсумками (хоча в консультації 101.17 БЗ про це нічого не сказано).

Момент виникнення податкових зобов'язань тут теж загальний - за першою подією. А їм, швидше за все, буде надання послуг (оскільки оплата перераховується протягом п'яти днів з дня відправки рейсу, що випливає з Типового договору між перевізником і автостанцією).

Повернення квитка

В листі від 04.02.2016 р № 2382/6 / 99-99-19-03-02-15 розглядається питання коригування ПДВ при поверненні квитків. Справа в тому, що автостанція повертає не всю вартість квитка, а тільки частина - за вирахуванням плати за продаж квитків, збору за попередній продаж квитків та частини вартості проїзду (в процентному відношенні в залежності від терміну повернення квитка - 10%, 20%, 30 %). Цей момент дає підстави податківцям стверджувати, що сума ПДВ, нарахована автостанцією при реалізації квитка в частині, яка залишилася у автостанції після повернення частини вартості квитка, не підлягає коригуванню.

Коригування ПДВ здійснюється на підставі ст. 192 ПКУ при поверненні товарів / послуг. Але в даному випадку послуги, що надаються автостанцією, як раз не повертаються. Завдання автостанції - продати квиток, і вона виконала свої зобов'язання. Тому плата за послуги залишається у автостанції.

Що стосується частини вартості проїзду, чи не повертається пасажиру, то вона не залишається у автостанції. Вона стягується на користь перевізника ( п. 137 Правил № 176 ). І тут виникає питання - чи треба коригувати перевізнику ПДВ, що припадає на цю плату? Стаття 192 ПКУ нам тут не допоможе, потрібно виходити із загальних норм розділу V ПКУ, які обумовлюють базу оподаткування (нагадаємо, тут ми говоримо про базу оподаткування перевізника, а не автостанції, тому п. 189.13 ПКУ тут ні при чому).

З одного боку, в п. 188.1 ПКУ сказано, що в базу оподаткування включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, які передаються у зв'язку з компенсацією вартості товарів / послуг. З іншого - не включаються суми неустойки (штрафів та / або пені) **.

Правова природа утримуваних сум дуже туманна, тому і питання оподаткування ПДВ не такий однозначний. Але навіть без чіткої характеристики ризикнемо стверджувати, що вони не повинні обкладатися ПДВ. Після повернення квитка можна вважати, що договір між пасажиром і перевізником розірвано, але ж в базу ПДВ входять суми, які «передаються в зв'язку з компенсацією вартості товарів / послуг». Але ж самі послуги перевезення пасажирові не надані (інших послуг перевізник також не надавав)! Про які суми компенсації може йти мова? Тому вважаємо, що такі суми не повинні обкладатися ПДВ. Іншими словами, вартість перевезення умовно ділиться на дві складові: повертається пасажиру сума і сума, що утримується на користь перевізника. ПДВ з першої частини повинен коригуватися на підставі ст. 192 ПКУ , ПДВ з другої - на підставі ст. 185 і 188 ПКУ .

Втім, не виключено, що податківці відмовлять в коригування ПДВ з утримуваних перевізником сум саме через правову невизначеність даних сум.

Відповідальність за договором

Часто виникають питання щодо оподаткування різних сум, які сплачуються за неналежне виконання зобов'язань за договором між перевізником та автостанцією. Зокрема, нерідко ставлять запитання, чи потрібно обкладати ПДВ плату за зрив рейсу без попередження за відсутності форс-мажорних обставин (такі суми стягуються з перевізника на користь автостанції).

Нагадаємо, що сплата таких сум встановлена ​​в розд. 4 Типового договору.

Більш того, в п. 4.4 сплачуються автостанції суми за порушення умов договору (в тому числі і розглянутий зрив рейсу) охарактеризовані саме як штрафні санкції. Втім, в класифікації сплачуваних сум виходити потрібно не з того, як вони охарактеризовані в договорі, а з їх правової природи.

На наш погляд, в даному випадку вона очевидна - це штраф за неналежне виконання зобов'язання. А він, як ми знаємо, не повинен обкладатися ПДВ згідно п. 188.1 ПКУ .

висновки

• Базою оподаткування ПДВ при поставці квитків на проїзд в автобусах є винагорода, яка включає автостанційний збір.

• Вартість своїх послуг автостанція виділяє в квитку, але податкову накладну виписує на перевізника.

• Перевізник надає послуги перевезення пасажиру, а податкову накладну виписує як на неплатника ПДВ.

• При поверненні квитка ПДВ з плати за продаж квитків, збору за попередній продаж квитків не коригується. З сумою, утримуваної на користь перевізника, питання не таке однозначне.