27.02.2017 - 05.03.2017, № 9 (464)

ТЕМА НОМЕРА

Договори відповідального зберігання: правові аспекти

Договори відповідального зберігання використовуються на практиці для різних цілей. У деяких випадках суб'єктам господарювання дійсно потрібен певний час зберігати товар на площах зберігача. Активно застосовуються такі договори і в схемах оптимізації оподаткування. У даній статті видання БУХГАЛТЕР & ЗАКОН зупиниться на правових аспектах укладення договорів відповідального зберігання.

Влада Карпова,
к. е. н., консультант з питань обліку та оподаткування

форма договору

За договором зберігання одна сторона (зберігач) зобов'язується зберігати річ, яка передана їй другою стороною (поклажодавцем), і повернути її поклажодавцеві у схоронності ( ч. 1 ст. 936 ЦКУ ).

Порядок укладення договорів зберігання регламентується главою 66 ЦКУ . В параграфі 1 глави 66 ЦКУ наведені загальні правові норми, що стосуються будь-яких договорів зберігання, а параграфами 2 , 3 глави 66 ЦКУ регулюється специфіка укладення окремих видів договорів зберігання.

згідно ч. 1 ст. 937 ЦКУ договір зберігання укладається у письмовій формі у випадках, встановлених ст. 208 ЦКУ , А саме, в угодах між:

- юридичними особами;

- фізичною та юридичною особою;

- фізичними особами на суму в 20 і більше разів перевищує розмір неоподатковуваного мінімуму доходів громадян (340 грн).

У той же час письмова форма договору вважається дотриманою, якщо прийняття речі на зберігання посвідчене розпискою, квитанцією або іншим документом, підписаним зберігачем ( ч. 1 ст. 937 ЦКУ ).

Крім того, прийняття речі на зберігання може підтверджуватися видачею поклажодавцеві номерного жетона, іншого знака, що посвідчує прийняття речі на зберігання, якщо це встановлено законом, іншими актами цивільного законодавства або є звичним для цього виду зберігання ( ч. 3 ст. 937 ЦКУ ).

За договором складського зберігання письмова форма договору вважається дотриманою, якщо прийняття товару на товарний склад посвідчений складським документом ( ч. 3 ст. 957 ЦКУ ).

Документальне оформлення

Передачу товарів на зберігання та їх повернення в загальному випадку оформляють накладної або актом прийому-передачі майна на відповідальне зберігання, які підписують хранитель і поклажодавець.

Відповідно до п. 3.9 Методрекомендацій № 2 при прийомі запасів на відповідальне зберігання складається акт про приймання матеріалів. Для цих цілей можна використовувати типову форму № М-7, затверджену Наказом № 193 .

У деяких випадках складають особливі документи. Зокрема, при прийомі-передачі на зберігання нафтопродуктів використовують документи, зазначені в додатках 1 , 3 до Інструкції № 281 (Акт прийому нафти або нафтопродуктів за кількістю, товарно-транспортна накладна на відпуск нафтопродуктів (нафти)).

Товарний склад видає один з таких документів ( ч. 1 ст. 961 ЦКУ ):

- складську квитанцію;

- просте складське свідоцтво;

- подвійне складське свідоцтво.

На документальне оформлення факту передачі товару слід звернути особливу увагу, оскільки в судовій практиці зустрічаються рішення, в яких суди визнають недоведеним факт передачі товару на відповідальне зберігання через дефекти документів, що підтверджують факт такої передачі, зокрема, підписання акту прийому-передачі товару на зберігання уповноваженою особою (див., наприклад, постанови ВГСУ від 06.12.2016 у справі № 905/1744/16 , Харківського апеляційного господарського суду від 24.10.2016 у справі № 917/765/16 , ухвалу господарського суду Сумської області від 01.12.2016 у справі № 920/544/16 ).

Факт надання послуг зберігання, як правило, оформляють актом прийому-передачі наданих послуг, який підписує хранитель і поклажодавець. Для цілей бухгалтерського і податкового обліку такий акт повинен містити всі реквізити, зазначені в ч. 2 ст. 9 Закону № 996 і п. 2.4 Положення № 88.

Умови договору

Термін зберігання

Зберігач зобов'язаний зберігати річ протягом строку, встановленого в договорі зберігання ( ч. 1 ст. 938 ЦКУ ). При цьому поклажедатель зобов'язаний забрати річ у зберігача після закінчення строку зберігання ( ч. 1 ст. 948 ЦКУ ).

Якщо термін зберігання у договорі зберігання не встановлений і не може бути визначений виходячи з його умов, зберігач зобов'язаний зберігати річ до пред'явлення поклажодавцем вимоги про її повернення ( ч. 2 ст. 938 ЦКУ ).

Якщо термін зберігання речі визначений моментом пред'явлення поклажодавцем вимоги про її повернення, зберігач має право зі спливом звичайного за цих обставин строку зберігання вимагати від поклажодавця забрати цю річ в розумний строк ( ч. 3 ст. 938 ЦКУ ). Виходячи із судової практики, розумний термін визначається властивостями майна, переданого на зберігання (терміном, коли майно не втрачає свої товарні властивості).

Зберігач зобов'язаний повернути поклажодавцеві річ, яка була передана на зберігання, або відповідну кількість речей такого самого роду та такої ж якості на першу вимогу поклажодавця, навіть якщо термін її зберігання не закінчився ( ч. 1 ст. 949 , ч. 1 ст. 953 ЦКУ ). Річ має бути повернена поклажодавцю в такому стані, в якому вона була прийнята на зберігання, з урахуванням зміни її природних властивостей ( ч. 2 ст. 949 ЦКУ ).

Тотожність речі, яка була прийнята на зберігання, і речі, яка була повернута поклажодавцеві, може підтверджуватися показаннями свідків ( ч. 3 ст. 949 ЦКУ ).

Плата за зберігання

За загальним правилом договір зберігання є платним. Плата за зберігання та строки її внесення встановлюються договором зберігання ( ч. 1 ст. 946 ЦКУ ).

У разі дострокового припинення зберігання в силу обставин, за які зберігач не відповідає, він має право на пропорційну частину плати ( ч. 2 ст. 946 ЦКУ ).

Якщо поклажодавець після закінчення строку договору зберігання не забрав річ, він зобов'язаний внести плату за весь фактичний час її зберігання ( ч. 3 ст. 946 ЦКУ ). У разі її невнесення відповідальність поклажодавця настає в загальному порядку, зокрема, охоронець може зажадати сплати індексу інфляції та 3% річних згідно ч. 2 ст. 625 ЦКУ .

А ось у стягненні штрафу, передбаченого ч. 2 ст. 231 ГКУ , Суди звичайним суб'єктам господарювання відмовляють, аргументуючи це тим, що такий штраф застосовується лише до порушень господарського зобов'язання, в якому хоча б одна сторона є суб'єктом господарювання, що належить до державного сектора економіки (див. З цього приводу, зокрема, рішення господарського суду міста Києва від 17.03.2015 у справі № 910/137/15-г).

Допускається також безоплатний варіант зберігання за умови, що це передбачено установчим документом юридичної особи або договором ( ч. 4 ст. 946 ЦКУ ).

Витрати зберігача на зберігання речі можуть бути включені до плати за зберігання ( ч. 1 ст. 947 ЦКУ ).

При безоплатному зберіганні поклажодавець зобов'язаний відшкодувати зберігачеві здійснені ним витрати на зберігання речі, якщо інше не встановлено договором або законом ( ч. 3 ст. 947 ЦКУ ).

відповідальність зберігача

За втрату (нестачу) або пошкодження речі, прийнятої на зберігання, зберігач відповідає на загальних підставах ( ч. 1 ст. 950 ЦКУ ).

згідно ч. 1 ст. 951 ЦКУ збитки, завдані поклажодавцеві втратою (нестачею) або пошкодженням речі, відшкодовуються зберігачем:

1) у разі втрати (нестачі) речі - у розмірі її вартості;

2) у разі пошкодження речі - у розмірі суми, на яку знизилася її вартість.

Якщо в результаті пошкодження речі її якість змінилася настільки, що вона не може бути використана за первісним призначенням, поклажодавець має право відмовитися від цієї речі і вимагати від зберігача відшкодування її вартості ( ч. 2 ст. 951 ЦКУ ).

за нормами ч. 2 ст. 950 ЦКУ професійний зберігач відповідає за втрату (нестачу) або пошкодження речі, якщо не доведе, що це сталося:

- в результаті непереборної сили;

- завдяки таким властивостям речі, про які зберігач, приймаючи її на зберігання, не знав і не міг знати;

- в результаті наміру або грубої необережності поклажодавця.

Розмір збитків, завданих порушенням зобов'язання, доказується кредитором ( ч. 2 ст. 623 ЦКУ ).

Особа, яка порушила зобов'язання, несе відповідальність за наявності її вини (умислу або необережності), якщо інше не встановлено договором або законом. Особа є невинуватою, якщо вона доведе, що вжила всіх залежних від нього заходів щодо належного виконання зобов'язання ( ч. 1 ст. 614 ЦКУ ).

Відсутність своєї вини доводить особа, яка порушила зобов'язання ( ч. 2 ст. 614 ЦКУ ). Тому якщо зберігач не надасть доказів, які б свідчили про те, що він брав всіх залежних від нього заходів, необхідних для належного виконання своїх обов'язків, йому доведеться відшкодувати збитки поклажедателю (див. З цього приводу рішення господарського суду Тернопільської області від 12.01.2017 у справі № 921/712/16-г / 6 ).

Користування річчю, переданою на зберігання

За загальним правилом ч. 1 ст. 944 ЦКУ зберігач не має права без згоди поклажодавця користуватися річчю, переданою йому на зберігання, а також передавати її у користування іншій особі. Це означає, що право власності на річ від поклажодавця до зберігача не переходить.

Деякі особливості має зберігання речей, визначених родовими ознаками. Річ є визначеною родовими ознаками, якщо вона має ознаки, властиві усім речам того ж роду, та вимірюється числом, мірою, вагою. Річ, яка має тільки родові ознаки, є замінної ( ч. 2 ст. 184 ЦКУ ). До таких речей, наприклад, відносяться сипучі матеріали, які вантажаться "навалом" (щебінь, пісок, гравій, торф).

згідно ч. 1 ст. 941 ЦКУ за згодою поклажодавця зберігач має право змішати речі одного роду та однієї якості, які передані на зберігання.

Слід врахувати, що право змішування речі і право розпорядження річчю не є тотожними поняттями. Якщо договором зберігачу надана можливість змішування речі з іншими речами такого ж роду і якості без права розпорядження нею, то право власності не переходить до зберігача, а залишається у поклажодавця. Тут йде мова про спеціальний разі спільної часткової власності поклажодавців з знеособлення їх частин.

А право власності навіть на речі, визначені родовими ознаками, переходить до зберігача тільки в тому випадку, коли в договорі зберігання передбачено, що зберігач має право розпоряджатися речами, визначеними родовими ознаками.

податкові ризики

На практиці зустрічаються ситуації, коли переданий на відповідальне зберігання товар відразу відвантажується покупцеві поклажедателя. В цьому випадку необхідно спочатку оформити повернення товару зі зберігання поклажодавцеві, а потім вже його передачу покупцеві поклажедателя.

Якщо передачу товару покупцеві здійснює сам охоронець, поклажедателю слід оформити з ним окремий договір доручення на виконання таких дій. У разі суміщення всіх зазначених дій в одному договорі зберігання контролюючі органи до нього можуть застосувати наслідки договору купівлі-продажу.

Слід також уникати договорів безоплатного зберігання. На думку контролюючих органів, в таких договорах відсутнє істотна умова договору зберігання, в зв'язку з чим вони можуть бути віднесені до договорів купівлі-продажу. Причому цей підхід знаходить підтримку і в судах (див., Наприклад, визначення Одеського апеляційного адміністративного суду від 29.10.2014 у справі № 815/451/14 ).

У судовій практиці зустрічалися ситуації, коли факт невідображення переданих на зберігання товарів на балансі поклажедателя податкові органи трактували як непряме підтвердження факту реалізації таких товарів (див. З цього приводу ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 26.05.2014 у справі № 818/500/14 ).

Упереджено контролери відносяться і до ситуації, коли факт передачі товарів на відповідальне зберігання в бухгалтерському обліку взагалі ніяк не відбитий (див. ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 21.08.2014 у справі № 876/1834/13 ). Тому таких ситуацій краще не допускати.

З урахуванням за договорами відповідального зберігання можна ознайомитися в статті "Договори відповідального зберігання: особливості обліку" видання БУХГАЛТЕР & ЗАКОН (№ 09 за 2017 рік).

Правовий глосарій:

1. ЦКУ - Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р № 435-IV .

2. ПКУ - Податковий кодекс України від 02.12.2010 р № 2755-VI .

3. ГКУ - Господарський кодекс України від 16.01.2003 р № 436-IV .

4. Закон № 996 - Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.99 р № 996-XIV .

5. Наказ № 193 - наказ Міністерства статистики України "Про затвердження типових форм первинних облікових документів з обліку сировини і матеріалів" від 21.06.96 р № 193 .

6. Інструкція № 281 - Інструкція про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затверджена наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Міністерства економіки України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 р № 281/171/578/155 .

7. Положення № 88 - Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Мінфіну від 24.05.95 р № 88 .

8. Методрекомендації № 2 - Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджені наказом Мінфіну від 10.01.2007 р № 2 .